§ 1. Понятие и виды ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах
Функционирование налоговой системы обеспечивается мерами
юридической ответственности. Российское законодательство преду-
сматривает меры административной, уголовной, дисциплинарной,
материальной, а также финансовой, в том числе налоговой, ответст-
венности за совершение различных видов нарушений законодатель-
ства о налогах и сборах.
Налоговая ответственность, наступающая в результате соверше-
ния налогового правонарушения, обладает рядом признаков, харак-
терных для любого из видов юридической ответственности: она явля-
ется средством охраны правопорядка; состоит в применении мер го-
сударственного принуждения; наступает за нарушение правовых
норм; наступление ее регулируется нормами права; является следст-
вием виновного деяния; заключается в применении санкций и связа-
на с отрицательными последствиями материального или морального
характера, которые нарушитель должен претерпеть; реализуется в со-
ответствующих процессуальных формах.
Вместе с тем налоговая ответственность характеризуется и рядом
специфических черт, которые можно свести к следующему: основа-
нием налоговой ответственности является налоговое правонаруше-
ние; наступление ответственности урегулировано нормами налогово-
го права; ответственность состоит в применении к нарушителю спе-
циальных финансовых санкций (штрафы, пеня); особый порядок
привлечения к ответственности предусмотрен Налоговым кодексом
Российской Федерации; субъектами данной ответственности являют-
ся налогоплательщики и иные обязанные лица; к ответственности за
нарушение законодательства о налогах и сборах привлекаются нало-
говые, таможенные органы, их должностные лица.
Виды юридической ответственности за нарушения законодательства
о налогах и сборах
В соответствии с законодательством о налогах и сборах должност-
ные лица и граждане, виновные в нарушении законодательства о на-
логах и сборах, привлекаются в установленном порядке помимо нало-
говой к административной, уголовной, дисциплинарной и матери-
альной ответственности.
Уголовная ответственность за налоговые преступления
Впервые уголовная ответственность за нарушения налогового за-
конодательства была введена в 1992 г., когда в УК РСФСР были
включены статьи (1622 и 1623). В настоящее время Уголовный кодекс
Российской Федерации содержит несколько статей, предусматриваю-
щих уголовную ответственность за такого рода деяния:
ст. 194 ≪Уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с
организации или физического лица≫;
ст. 198 ≪Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физическо-
го лица≫;
ст. 199 ≪Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организа-
ции≫;
ст. 199' ≪Неисполнение обязанностей налогового агента≫;
ст. 1992 ≪Сокрытие денежных средств либо имущества организа-
ции или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно
производиться взыскание налогов и (или) сборов≫.
Ряд других статей УК РФ (например, ст. 171, 172, 173, 174 и др.) в
опосредованной форме также связаны с нарушениями налогового за-
конодательства.
Уголовная ответственность, в том числе и за нарушения налогово-
го законодательства, характеризуется следующими специфическими
чертами:
она применяется за наиболее опасные общественные деяния — преступления;
предусмотрена только нормами уголовного закона —УК РФ;
субъектами уголовной ответственности являются только граж-
дане;
уголовная ответственность осуществляется только в судебном по-
рядке.
Рассмотрим подробнее составы налоговых преступлений.
Уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых
с организации или физического лица в крупном размере
(ст. 194 УК РФ)
Квалифицирующими признаками являются деяния, совершенные
группой лиц по предварительному сговору и в особо крупном разме-
ре. Преступление признается совершенным, если сумма неуплачен-
ных таможенных платежей превышает 500 тыс. руб., а в особо круп-
ном —1 млн 500 тыс. руб.
Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса
в государственные внебюджетные фонды
(198 УК РФ)
Объектом преступного посягательства являются общественные
отношения, складывающиеся в сфере экономики, в процессе уплаты
налогов физическими лицами.
Объективная сторона выражается в уклонении от уплаты налогов
и (или) сборов с физического лица путем непредставления налоговой
декларации или иных документов, подача которых является обяза-
тельной по законодательству, либо путем включения в налоговую
декларацию или иные документы заведомо ложных сведений.
Критерием отграничения данного преступления от аналогичного
по характеру правонарушения, за которое предусмотрена админист-
ративная ответственность, является его крупный размер. Таким раз-
мером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за пе-
риод в пределах трех финансовых лет подряд более 100 тыс. руб., при
условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает
10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо
превышающая 300 тыс. руб.
Субъектом данного преступления может быть только физическое
лицо (гражданин, иностранный гражданин, лицо без гражданства) — налогоплательщик, обязанный подавать декларацию о доходах.
Субъективная сторона характеризуется прямым умыслом.
Срок давности по данному преступлению равен двум годам.
Часть 2 ст. 198 УК РФ содержит такой квалифицирующий при-
знак, как совершение тех же деяний в особо крупном размере.
Под особо крупным размером понимается сумма, составляющая
за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 тыс. руб.,
при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов,
либо превышающая 1 млн 500 тыс. руб.
Срок давности по данному виду преступления равен шести годам.
Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов
в государственные внебюджетные фонды с организаций
(ст. 199 УК РФ)
Объектом данного преступления является та же сфера экономиче-
ских отношений, возникающих в процессе уплаты налогов в бюджет
и внебюджетные фонды.
Объективная сторона выражается в действии —в уклонении от
уплаты налогов и (или) сборов с организации путем непредставления
налоговой декларации или иных документов, представление которых
обязательно в соответствии с законодательством, либо путем включе-
ния в налоговую декларацию или иные документы заведомо ложных
сведений, совершенном в крупном размере.
Крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, со-
ставляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более
500 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или)
сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и
(или) сборов, либо превышающая 1 млн 500 тыс. руб.
Это преступление характеризуется специальным субъектом. К от-
ветственности по ст. 199 УК могут быть привлечены лица, которые в
соответствии с нормативными актами и учредительными документа-
ми организации обязаны обеспечить правильность отчетных данных
и исчисления налогов (главный бухгалтер), а также руководитель ор-
ганизации.
Субъективная сторона характеризуется прямым умыслом.
Срок давности по первой части данной статьи 6 лет.
Квалифицирующие признаки: совершение преступления группой
лиц по предварительному сговору и особо крупный размер.
Особо крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов,
составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более
2 млн 500 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и
(или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов
и (или) сборов, либо превышающая 7 млн 500 тыс. руб.
Срок давности в данном случае —10 лет.
Неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199' УК РФ)
В 2003 г. УК РФ был дополнен статьей 1991, предусматривающей
уголовную ответственность налогового агента, т.е. специального
субъекта, за неисполнение обязанностей, к которым в соответствии с
НК РФ относится исчисление, удержание и перечисление налогов и
(или) сборов в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд). Объ-
ективная сторона данного преступления выражена в форме бездейст-
вия, т.е. неисполнения обязанностей в личных интересах в крупном
размере.
Частью второй данной статьи предусмотрен квалифицирующий
признак —совершение того же деяния в особо крупном размере.
Крупный размер и особо крупный размер допущенного наруше-
ния определяются в соответствии со ст. 199 УК РФ.
Сокрытие денежных средств либо имущества организации
или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно
производиться взыскание налогов и (или) сборов
(ст. 199" УК РФ)
Объективная сторона данного деяния выражена в преступном
действии, выраженном в сокрытии денежных средств либо имущест-
ва организации или индивидуального предпринимателя в крупном
размере, за счет которого должно быть произведено взыскание недо-
имки по налогам и (или) сборам.
Субъектом данного преступления являются собственники или ру-
ководители организации либо иное лицо, выполняющее управленче-
ские функции в этой организации, или индивидуальный предприни-
матель.
Субъективная сторона выражена в форме умысла.
Административная ответственность за нарушения
налогового законодательства
Составы налоговых правонарушений, за которые следует админи-
стративная ответственность, содержатся в Налоговом кодексе РФ и в
Кодексе РФ об административных правонарушениях.
В Кодексе РФ об административных правонарушениях преду-
смотрены следующие составы налоговых правонарушений, совер-
шаемых налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми
агентами.
В соответствии со ст. 15.3 КоАП наступает ответственность за на-
рушение срока постановки на учет в налоговом органе или органе го-
сударственного внебюджетного фонда.
Ответственность за нарушение срока представления сведений об
открытии и о закрытии счета в банке или иной кредитной организа-
ции наступает согласно ст. 15.4 КоАП.
Нарушение сроков представления налоговой декларации влечет
ответственность в соответствии со ст. 15.5 КоАП.
Непредставление сведений, необходимых для осуществления нало-
гового контроля, а равно представление таких сведений в неполном
объеме или в искаженном виде влечет ответственность по ст. 15.6 КоАП.
Предусмотрена ответственность за грубое нарушение правил веде-
ния бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности
(ст. 15.11), за выпуск или продажу подлежащих маркировке товаров и
продукции без маркировки (ст. 15.12 КоАП) и уклонение от подачи
декларации об объеме производства и оборота этилового спирта, ал-
когольной и спиртосодержащей проудкции или декларации об ис-
пользовании этилового спирта (ст. 15.13 КоАП).
В перечисленных случаях субъектами ответственности выступают
должностные лица организаций—налогоплательщиков, плательщи-
ков сборов и налоговых агентов.
Кодексом предусматривается ответственность не только налого-
плательщиков, но и иных обязанных лиц, в частности, кредитных ор-
ганизаций, их должностных лиц. Так, нарушение порядка открытия
счета налогоплательщику банком или иной кредитной организацией
наказывается в соответствии со ст. 15.7 КоАП; нарушение срока ис-
полнения поручения о перечислении налогов и (или) сбора (взно-
са) —в соответствии со ст. 15.8 КоАП; неисполнение банком реше-
ния о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, пла-
тельщика сбора или налогового агента —в соответствии со ст. 15.9
КоАП; неисполнение банком поручения государственного внебюд-
жетного фонда о зачислении во вклады сумм государственных пенсий
и (или) других выплат влечет ответственность по ст. 15.10 КоАП.
Дисциплинарная ответственность за нарушения налогового
законодательства
Дисциплинарная ответственность за нарушение налогового зако-
нодательства применяется в случае нарушения работником организа-
ции трудовой или служебной дисциплины. Привлечение к дисципли-
нарной ответственности осуществляет администрация в соответствии
с Трудовым кодексом Российской Федерации. В сфере налогообло-
жения вопрос о дисциплинарной ответственности наиболее актуален
в отношении сотрудников налоговых, таможенных органов, органов
государственных внебюджетных фондов и налоговой полиции, кото-
рые являются государственными служащими. В соответствии с Зако-
ном РФ ≪О налоговых органах Российской Федерации≫ за невыпол-
нение или ненадлежащее выполнение должностными лицами налого-
вых органов своих обязанностей они привлекаются к дисциплинар-
ной, материальной и уголовной ответственности в соответствии с
действующим законодательством.
Ответственность государственного служащего предусмотрена Фе-
деральным законом от 31 июля 1995 г. ≪Об основах государственной
службы Российской Федерации≫, в соответствии с которым за неис-
полнение или ненадлежащее исполнение государственным служа-
щим возложенных на него обязанностей на него могут налагаться
следующие дисциплинарные взыскания: замечание, выговор, строгий
выговор, предупреждение о неполном служебном соответствии,
увольнение. Государственный служащий может быть временно, до
одного месяца, отстранен от исполнения своих обязанностей.
В соответствии с налоговым, банковским, таможенным законода-
тельством дисциплинарным проступком сотрудников налоговых, та-
моженных органов и органов государственных внебюджетных фон-
дов, органов внутренних дел является разглашение коммерческой,
банковской, налоговой тайны, халатное отношение к своим обязан-
ностям по учету налогоплательщиков, а также деяния, ведущие к на-
рушению прав и законных интересов граждан и др.
Материальная ответственность за нарушения налогового
законодательства
Если неправомерными действиями государственных служащих
наносится ущерб интересам и правам физических или юридических
лиц, потерпевшие могут потребовать возмещения возникшего мате-
риального или морального вреда в установленном российским зако-
нодательством порядке.